Автор: Олена Андрійко, адвокатка F&P
Фактичні перевірки є одним із методів податкового контролю, що здійснюються контролюючими органами для перевірки дотримання податкового законодавства, касової дисципліни, порядку здійснення розрахункових операцій та ліцензійних умов. Однак, у багатьох випадках результати таких перевірок можуть бути оскаржені суб’єктами господарювання через порушення процедури перевірки або необґрунтованість висновків податкових органів.
Фактичні перевірки здійснюються без попереднього повідомлення платника податків та можуть бути ініційовані контролюючим органом у випадках, передбачених ст. 80 Податкового кодексу України (ПКУ), зокрема у разі:
- порушення порядку проведення розрахункових операцій, використання РРО або ведення касової дисципліни;
- перевірки ліцензійних умов (наприклад, у сфері роздрібної торгівлі підакцизними товарами);
- неподання звітності, пов’язаної із сплатою податків або зборів;
- виявлення порушень щодо трудових відносин.
Однією з найпоширеніших підстав для проведення фактичної перевірки є п. 80.2.5 Податкового кодексу України, а саме проведення перевірки у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Надалі, в межах даної статті, пропонуємо проаналізувати помилки, які допускають податкові органи при оформленні наказів про проведення перевірки та які є підставами для скасування результатів таких перевірок.
Перш за все варто зазначити, що правильність оформлення наказу про проведення фактичної перевірки та його повнота є однією із найважливіших передумов для того, щоб контролюючий орган приступив до її проведення. Визначені у наказі юридична і фактична підстави окреслюють предмет перевірки, період – її межі, а вказівка суб`єкта, перевірка якого проводиться, свідчить про дотримання інших вимог щодо порядку її проведення.
У постановах від 12 серпня 2021 року (справа № 140/14625/20), від 10 квітня 2020 року (справа № 815/1978/18), від 25 січня 2019 року (справа № 812/1112/16), від 5 листопада 2018 року (справа № 803/988/17), від 22 травня 2018 року (справа № 810/1394/16), від 20 березня 2018 року (справа № 820/4766/17) тощо, висновок у яких врахував суд апеляційної інстанції у цій справі, Верховний Суд вказував, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:
– наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
– здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Поряд з цим у постановах від 08 вересня 2020 року у справі № 640/21536/19, від 19 листопада 2020 року у справі № 160/7971/19, від 17 грудня 2020 року у справі № 520/12028/18 Верховний Суд указував про необхідність зазначення у наказі про проведення фактичної перевірки на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, окрім звичайного посилання на норму, що регулює питання її призначення, також конкретні фактичні підстави її призначення. У вказаних справах зроблено висновок, що при здійсненні призначення контролюючий орган повинен зазначити одну із підстав, визначених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, й у разі, якщо такою підставою є наявність та/або отримання інформації про порушення платником податків вимог законодавства, конкретизувати останню.
Окрім цього, Верховний Суд у постановах від 11 липня 2022 року у справі № 120/5728/20-а та від 21 грудня 2022 року у справі № 500/1331/21, звернув увагу на те, що формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки кожна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.
Виконання такої вимоги забезпечує розуміння суб`єктом господарювання причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть бути її предметом, залежно від підстави проведення.
Таким чином, якщо в наказі відсутні посилання на конкретну підставу перевірки, визначених підпунктом 80.2.5 пункту 80.5 статті 80 ПК України, а саме, чи перевірка призначена у зв`язку з наявністю інформації про порушення законодавства, чи у зв`язку з виконанням контролюючим органом функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, такий наказ суперечить вимогам законодавства. В такому випадку можна стверджувати, що контролюючий орган не дотримався вимог пункту 81.1 статті 81 ПК України, відповідно до якого його посадові особи мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом.
За висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23, кожне заявлене в межах конкретної справи порушення оцінюється судом на предмет його «істотності» чи «неістотності». Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (до прикладу, встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки), це за висновками Верховного Суду може спричиняти наслідки у вигляді скасування наказу про призначення перевірки та/або рішень, прийнятих за її наслідками.
Відтак, навіть у випадку фактичного допуску представників податкового органу до перевірки, платник податків, при оскарженні прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень, не позбавлений можливості посилатись на недоліки наказу про проведення перевірки.
Платники податків можуть скористатися як адміністративним, так і судовим способом оскарження податкових повідомлень-рішень. Головне – грамотно вибудувати стратегію захисту, в чому можуть допомогти фахівці компанії FEDORYSHYN&PARTNERS.
